В течение срока действия аккредитива товары должны быть отгружены покупателю.

Экспортер, отгрузив товар, предъявляет в свой банк документы, подтверждающие отгрузку товара и выполнение других обязательств согласно контракту, получая против этих документов требуемую сумму с аккредитива, о чем банк экспортера и сообщает в банк импортера.

В зависимости от условий различают следующие виды аккредитивов: подтвержденный, неподтвержденный, отзывной, безотзывный, делимый, неделимый, возобновляемый.

Подтвержденный аккредитив содержит обязательство банка, в котором аккредитив открыт, выплатить экспортеру причитающуюся сумму платежа независимо от того, получит ли он возмещение от банка импортера, открывшего аккредитив, или нет.

Если выставляется неподтвержденный аккредитив, банк экспортера ограничивается только извещением экспортера об открытии аккредитива и платит в том случае, если банк импортера перечислит необходимую сумму.

Отзывной аккредитив может быть аннулирован досрочно и не только по указанию импортера, но и самостоятельно банком, его открывшим, в случае ухудшения финансового положения импортера. На практике такой случай встречается редко.

Безотзывной аккредитив не может быть аннулирован или изменен банком импортера до наступления срока без согласия экспортера, в пользу которого он открыт.

Делимый аккредитив предполагает выплату экспортеру определенных согласованных в контракте сумм после каждой частичной поставки.

Неделимый - выплачивается только после завершения всех поставок. Таким образом, он защищает интересы покупателя.

Возобновляемый аккредитив открывается в случае регулярных закупок импортером товаров у данного экспортера. В этом случае в пределах общего срока использования аккредитива его сумма восстанавливается, как только импортер возместит банку, открывшему аккредитив, произведенные по нему платежи.

Аккредитивная форма расчетов широко распространена за рубежом. Это наиболее выгодная и надежная для экспортера форма расчетов.

В России в настоящее время предприятия переходят к учету реализации по моменту отгрузки. Поэтому данная форма расчетов будет приобретать и у нас в стране большую популярность, ибо она дает гарантии поставщику получить оплату за отгруженный товар в кратчайшие сроки.

Для контроля за правильностью осуществления расчетов по аккредитивам предприятия должны будут разделять аккредитивы, выставленные внутри страны и за рубежом.

Аккредитивы для расчетов с поставщиками экспортных товаров банки выставляют по поручениям внешнеторговых предприятий за счет средств, имеющихся на расчетном счете, или ссуд, полученных в банке. Аккредитивы в пользу иностранных поставщиков выставляются банками с валютных счетов фирмы. Открытие аккредитивов в пользу иностранных фирм осуществляется по получении от иностранных поставщиков извещений о готовности товаров к отгрузке, банковских гарантий и других операций, предусмотренных в контрактах.

Если аккредитив выставляет российское предприятие при расчетах с иностранным поставщиком, то его учет ведется на счете 55 "Специальные счета в банках". Это активный счет, сальдо которого показывает сумму, на которую открыты неоплаченные еще аккредитивы.

В развитие счета 55 следует ввести такие субсчета: - "Аккредитивы внутри страны": - "Аккредитивы за границей": - "Чековые книжки". Корреспонденция счетов:.

Дебет 55 Кредит 51 (52, 90) - открытие аккредитива с рублевого или валютного счетов, или за счет полученных кредитов банка; Дебет 55 Кредит 80 (83) - положительная курсовая разница, возникающая на счете 55, субсчет "Аккредитивы за границей"; Дебет 60 Кредит 55 - использование аккредитива при оплате задолженности российским или иностранным поставщикам; Дебет 80 (83) Кредит 55 - отрицательная курсовая разница, возникающая при уменьшении курса иностранной валюты; Дебет 51 (52) Кредит 55 - возврат неиспользованных сумм при закрытии аккредитива.

Для ведения текущего синтетического учета расчетов по аккредитивам необходимо использовать журнал-ордер № 3. В этом же журнале осуществляется и аналитический учет в разрезе выставленных аккредитивов .

Особенности организации расчетов с иностранными партнерами требуют и изменения в организации учета выставленных аккредитивов. Так, на наш взгляд, следует построить журнал-ордер № 3 таким образом, чтобы в нем нашло отражение, так же, как и в журнале-ордере № 6 валютное и рублевое выражение операции.

Пример

По условиям договора при расчетах за товар, предназначенный в дальнейшем для экспорта, предусмотрена оплата с аккредитива. Фирма "Лада" - покупатель товара - обязуется открыть рублевый аккредитив в размере стоимости товара в банке поставщика. Стоимость контракта - 250 000 тыс. руб. плюс НДС 50 000 тыс. руб. Чтобы открыть аккредитив, предприятие представило в банк платежное поручение на перечисление указанной суммы на аккредитив с указанием документов, против которых может быть снята сумма с аккредитива. После того, как банк снял деньги со счета, в бухгалтерском учете эта операция была отражена так:

Дебет 55 субсчет "Аккредитивы внутри страны" Кредит 51.

После того, как поставщик отгрузил товар, на основании отгрузочных документов на дату перехода прав собственности в бухгалтерии 000 "Лада" были сделаны записи:

Дебет 41 Кредит 60 - 250 000 тыс. руб.;

Дебет 19 Кредит 60 - 50 000 тыс. руб.; Дебет 60 Кредит 55 - 300 000 тыс. руб. - после выписки из счета аккредитива.

В контракте на поставку импортного товара была предусмотрена аккредитивная форма расчетов. На основании контракта российская фирма "Альфа" представила в банк заявление на открытие аккредитива с указанием вида аккредитива, даты и места истечения его срока, описание товара, условия поставки и перечень документов, против которых сумма, указанная в аккредитиве, будет списана на счет поставщика. Все расходы по открытию аккредитива согласно условиям контракта идут на покупателя. Сумма аккредитива $200 000 долларов США. На основании выписки банка и извещения об открытии аккредитива в бухгалтерском учете фирмы "Альфа" была сделана запись:

Дебет 55 субсчет "Аккредитивы за границей" Кредит 52 субсчет "Валютные счета внутри страны" - $200 000/1 000 000 000 руб. - на сумму выставленного аккредитива.

После получения из банка извещения о произведенном платеже по аккредитиву: Дебет 60 Кредит 55 субсчет "Аккредитивы за границей" - $200 000/1 020 000 000 руб. - на сумму платежа.

На сумму курсовой разницы, возникшей на счете 55 субсчет "Аккредитивы за границей":

Дебет 55 субсчет "Аккредитивы за границей" Кредит 83 субсчет "Курсовые 'разницы" - 20 000 000 руб.

На сумму расходов, связанных с открытием аккредитива: Дебет 44 Кредит 52 субсчет "Валютные счета за рубежом" - $1 000/5 000 000 руб.

РАСЧЕТЫ ВЕКСЕЛЯМИ

При вексельной форме расчетов долговые обязательства покупателя оформляются векселем. Вексельная форма расчетов использует простые или переводные векселя. При расчетах с иностранными партнерами необходимо руководствоваться международными правилами вексельного обращения.

При расчетах между российскими сторонами договора вексельное обращение регулируется Федеральным законом РФ от 11 марта 1997 г. № 48-ФЗ "О простом и переводном векселе".

Простой вексель - это обязательство векселедателя (должника) произвести уплату определенной суммы другому лицу - векселедержателю (кредитору) - в назначенный срок.

Переводной вексель - это распоряжение одного лица (трассанта) другому лицу (трассату) уплатить в назначенный срок требуемую сумму третьему лицу - ремитенту. Трассат в этом случае является кредитором по отношению к трассанту и должником - по отношению к ремитенту.

За рубежом широко практикуется употребление переводных векселей. Переводной вексель (тратта) может быть передан посредством индоссамента.

Индоссамент - передаточная надпись на ценной бумаге, удостоверяющая переход прав по этому документу к другому лицу. Лицо, совершающие индоссамент, называется индоссантом.

Переводной вексель выписывается трассантом, то есть, в нашем случае, поставщиком товара. Он должен быть акцептован трассатом. Акцепт отмечается на переводном векселе и подписывается плательщиком. Последний посредством акцепта принимает на себя обязательство оплатить переводной вексель в срок. В случае неплатежа векселедержатель имеет против акцепта прямой иск. Платеж по переводному векселю может быть обеспечен полностью или в части вексельной суммы посредством аваля.

Аваль - вексельное поручительство, в силу которого лицо, совершившее его (авалист) принимает на себя ответственность за выполнение обязательств любым из обязанных по векселю лиц. В авале должно быть указано, за чей счет он дан. Авалист отвечает так же, как и тот, за кого он дал аваль.

Оплачивая переводной вексель, авалист приобретает права того, за кого он дал гарантию.

Если переводной вексель выписан в валюте, не имеющей хождения в месте платежа, то его сумма может быть уплачена в местной валюте по курсу на день наступления срока платежа.

ДРУГИЕ ФОРМЫ РАСЧЕТОВ

При расчетах по коммерческому кредиту экспортер предоставляет импортеру возможность оплачивать товар в рассрочку. Часть суммы импортер перечисляет в момент получения товара. Остальная сумма согласно условиям контракта погашается, как правило, равными долями с оплатой оговоренного ссудного процента. Обычно эта часть непогашенной задолженности оформляется переводным векселем.

В соответствии с подпунктом "с" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552 (в редакции последующих изменений и дополнений) затраты на оплату процентов за коммерческий кредит, предоставленный поставщиком товарно-материальных ценностей, включаются в себестоимость выпускаемой продукции.

Указанные проценты могут быть начислены в момент возникновения как задолженность поставщику, и тогда они списываются на счет 31, а после оплаты - на счета 20, 44.

Учетной политикой предприятия может быть предусмотрен и другой вариант отражения процентов по коммерческому кредиту: списание их на себестоимость и отражение в учете на момент оплаты.

Расчеты по открытому счету как одна из форм коммерческого кредита используются в том случае, когда между экспортером и импортером установлены длительные, тесные, систематические контакты. В этом случае экспортер отгружает товары и представляет импортеру документы, минуя банк, вместе с письмом с просьбой об оплате по данным документам в сроки, установленные по соглашению сторон.

Инкассовая форма расчетов основана на том, что после отгрузки товара экспортер предъявляет инкассовое поручение с документами, подтверждающими отгрузку, в банк своей страны. Банк экспортера, проверив документы, направляет их банку-корреспонденту в стране импортера. Последний предъявляет их импортеру и снимает с расчетного счета импортера требуемую сумму в случае его согласия на оплату.

При расчетах по инкассо следует руководствоваться уже упоминавшимися "Унифицированными правилами по инкассо", утвержденными Правлением Центрального банка России.

Как видим, расчеты по внешнеторговым операциям реализуются через множество разнообразных форм и методов.

Кроме того, следует принимать во внимание, что любая достаточно крупная фирма ведет одновременно расчеты с несколькими поставщиками экспортных и импортных товаров. Наконец, сложность расчетов с иностранными партнерами добавляет необходимость ведения параллельных счетов в рублях и валюте, консолидируемых рублевым исчислением.

Все эти обстоятельства настолько усложняют организацию расчетов, что только строгая их систематизация позволит избегать многочисленных ошибок и неточностей в учете.

При организации учета расчетов с поставщиками во внешнеторговых фирмах следует выделить:

- расчеты с поставщиками экспортных товаров и услуг:

- расчеты с поставщиками импортных товаров и услуг:

- расчеты с поставщиками по прочим операциям.

Вторым признаком систематизации может служить используемая форма расчетов. По этому признаку можно выделить:

- расчеты с поставщиками по коммерческому кредиту;

- расчеты с поставщиками по векселям выданным;

- аккредитивы внутри страны;

- аккредитивы за границей.

В действующем Плане счетов не выделены особо счета и субсчета для учета внешнеэкономических операций. Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета "предприятия могут уточнять содержание отдельных субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета", поэтому организации могут открыть необходимые субсчета к счетам по учету расчетов в зависимости от применяемых форм расчетов.

Так, в дополнение к счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" следует ввести:

- субсчет 60/1 "Расчеты с поставщиками экспортных товаров и услуг";

- субсчет 60/2 "Расчеты с поставщиками импортных товаров и услуг";

- субсчет 60/3 "Расчеты с поставщиками по прочим операциям";

- субсчет 60/4 "Расчеты по коммерческому кредиту";

- субсчет 60/5 "Расчеты по векселям выданным".

Отражение на счетах операций по учету расчетов с поставщиками экспортных и импортных товаров представлено ниже.

Субсчет 60/1 "Расчеты с поставщиками экспортных товаров"

Дебет 60/1 Кредит 51 - оплата акцептованных счетов поставщиков, перевозчиков и других организаций;

Дебет 60/1 Кредит 61 - зачет ранее выданного аванса поставщику в оплату задолженности по экспортным товарам;

Дебет 60/1 Кредит 55 "Аккредитивы внутри страны" - оплата задолженности поставщику с аккредитива;

Дебет 60/1 Кредит 90 - оплата задолженности поставщику за счет кредита;

Дебет 41 субсчет " Товары экспортируемые" Кредит 60/1 - начисление задолженности в пользу поставщика за поступившие акцептованные счета за экспортируемые товары;

Дебет 44 Кредит 60/1 - начисление задолженности в пользу поставщика за оказанные услуги и выполненные работы;

Дебет 43 Кредит 60/1 - начисление задолженности перевозчику экспортируемых товаров;

Дебет 19 Кредит 60- начисление НДС в пользу поставщика за поставленные товары, оказанные услуги и выполненные работы.

Субсчет 60/2 "Расчеты с поставщиками импортных товаров"

Дебет 60/2 Кредит 52- оплата акцептованных счетов поставщиков, перевозчиков и других организаций;

Дебет 60/2 Кредит 61 - зачет ранее выданного аванса иностранному поставщику в оплату задолженности по импортным товарам;

Дебет 60/2 Кредит 55 "Аккредитивы за границей" - оплата задолженности иностранному поставщику с аккредитива;

Дебет 60/2 Кредит 90 - оплата задолженности иностранному поставщику за счет кредита;

Дебет 60/2 Кредит 60/4 - возникновение задолженности перед поставщиком в сумме предоставленного коммерческого кредита;

Дебет 60/2 Кредит 60/5- акцепт переводного векселя, выписанного иностранным поставщиком в обеспечение предоставленного коммерческого кредита; Дебет 80 (83) Кредит 60/2 - отрицательная курсовая разница или

Дебет 60/2 Кредит 80 (83) - положительная курсовая разница, возникающие при расчетах с поставщиками;

Дебет 41 "Товары импортные" Кредит 60/2- начисление задолженности в пользу поставщика за импортные товары; Дебет 44 Кредит 60/2 - начисление задолженности в пользу поставщика за оказанные услуги и выполненные работы;

Дебет 43 Кредит 60/2 -начисление задолженности перевозчику импортных товаров.

Субсчет 60/4 "Расчеты по коммерческому кредиту"

Дебет 60/4 Кредит 52 - погашение задолженности по коммерческому кредиту;

Дебет 80, 83 Кредит 60/4 - отрицательная курсовая разница или

Дебет 60/4 Кредит 80 (83) - положительная курсовая разница, возникающие при расчетах с поставщиками;

Дебет 60/Кредит 60/4 - получение коммерческого кредита от поставщика импортного товара;

Дебет 41,15 Кредит 60/4 - оприходование товаров импортных в счет коммерческого кредита;

Дебет 31 Кредит 60/4 - начисление процентов по коммерческому кредиту в момент возникновения.

Пример

8,1%

360

000 "Лада" приобрело у иностранного поставщика - фирмы "KREKER" строительные материалы, условиями контракта предусмотрен коммерческий кредит, в соответствии с которым оплата будет производиться с рассрочкой платежа на 2 месяца. Проценты за предоставленный кредит составляют 8,1 процентов годовых. Контрактная стоимость материалов составляет $ 56 000, сумма процентов за 2 месяца равна:

а) = 0,0225% в день;

б) 0,0225% х 60 = 1,32%;

в) 1,32 % х $56 000 = $739,2.

При оприходовании материалов (курс рубля по отношению к доллару составлял 5 700 руб.) были сделаны проводки:

Дебет 10 Кредит 60/1 - $56 000/319 200 тыс. руб.;

Дебет 60/1 Кредит 60/2 - $56 000/319 200 тыс. руб.;

Дебет 31 Кредит 60/2 - $739,2/4213 тыс. руб.

На дату погашения задолженности курс составлял 5 740 руб. за доллар.

Дебет 80 Кредит 60/2 - 2 270 тыс. руб. - отрицательная курсовая разница на дату погашения;

Дебет 60-2 Кредит 52 - $56 756/325 779 тыс. руб. - погашение задолженности через 60 дней;

Дебет 20 Кредит 31 -4213 тыс. руб.

Субсчет 60/5 "Расчеты по векселям выданным"

Дебет 60/5 Кредит 52, 51 - погашение задолженности по переводному векселю (погашение векселя);

Дебет 60/2 Кредит 60/5- акцепт тратты, выписанной иностранным поставщиком;

Дебет 60/4 Кредит 60/5- акцепт трапы, выписанной иностранным поставщиком в обеспечение коммерческого кредита;

Дебет 31 Кредит 60/5- начисление процентов по векселю на дату его выписки;

Дебет 80 (83) Кредит 60/5 - отрицательная курсовая разница или

Дебет 60/5 Кредит 80 (83) - положительная курсовая разница, возникающая при расчетах по векселям в валюте.

Субсчет 62/5 "Расчеты по векселям полученным" используется при расчетах по экспорту. В этом случае делают бухгалтерские проводки:

Дебет 62 Кредит 46 - начисление задолженности, по реализованной экспортной продукции;

Дебет 62/5 Кредит 62 - перевод задолженности при акцепте векселя;

Дебет 62 Кредит 83- сумма процентов по векселю;

Дебет 52 Кредит 62/5- погашение задолженности по векселю;

Дебет 83 Кредит 80- списание на прибыль полученных процентов.

Пример

Российская фирма поставила на экспорт сырье. Контрактом предусмотрены расчеты по переводному векселю. Стоимость контракта $37 500, вексель на сумму плюс проценты в размере 10 процентов от стоимости контракта, то есть $3 750.

При переходе права собственности на экспортное сырье в учете были сделаны записи по курсу ЦБ РФ 5 765 руб. за доллар:

Дебет 62/2 "Расчеты с иностранными покупателями" - $41 250/237 806,5 тыс. руб. - на сумму задолженности иностранного покупателя

Кредит 46/2 "Реализация экспортируемой продукции" - $37 500/216 187, 5 тыс. руб. - на контрактную стоимость отгруженного товара;

Дебет 62/5 "Расчеты по векселям полученным" Кредит 62/2 "Расчеты с иностранными покупателями" - $41250/237 806,5

Кредит 83 -$3 750/21 618,7 тыс. руб. - на сумму процентов по векселю. На момент поступления денежных средств по курсу ЦБ РФ 5 670 руб. за доллар:

Дебет 52/3 - $41 250/233 887,5 тыс. руб.

Кредит 62/2 - $41 250/233 887.5 тыс. руб.:

Дебет 83 Кредит 80. субсчет "Внереализационные доходы" - $3 750/21 262,5 тыс. руб. - доход от процента по векселю;

Дебет 80 Кредит 62-5 3 919 тыс. руб. - на сумму отрицательной курсовой разницы, списанной со счета 62.